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美国遗产税对我国的启示
文章来源: 点击次数:84 次 更新时间:2010-11-29   【 字体:

一、美国遗产税的特点

    遗产税和赠与税是世界上普遍征收而且历史悠久的税种。遗产税起源于古埃及法老胡夫当政时期,由于修造金字塔和战争,财政入不敷出,于是对财产继承人 课征遗产税,直接用于军事支出。美国联邦政府遗产税于1797年为筹集海军经费首次开征,1802年废止。南北战争期间,又重新开征,战争结束后又被废 除。直到1916年,遗产税才作为一个经常性的税种开征至今日。作为遗产税补充税种的赠与税,于1924年开征。现行美国遗产税有以下几个特点:

    1.实行总遗产税制,并将夫妻的财产分为共有财产和独立财产。

    尽管遗产税的名称较多,如死亡税、继承税等。但从税制上看,世界各国遗产税可分为三种类型:总遗产税、分遗产税和总分遗产税。总遗产税,它的纳税人 是遗嘱的执行人或继承人,课税对象是遗产总额,税率大多采用超额累进税率,并设立减免额,但不考虑继承人的纳税能力。在遗产处理上采用先税后分,即先 交税,再分配税后遗产。如果不能交纳遗产税,则不能继承遗产。目前,除美国外,英国、新加坡、我国香港及台湾地区采用总遗产税制。分遗产税制,它的纳税人 是遗产的继承人或接受遗赠人,课税对象是纳税人获得的遗产,税率一般也采用超额累进税率,并设立减免额。在遗产处理上,考虑继承人的负担能力,采用先分 后税,即先分配遗产,再征税。日本、德国、法国及韩国实行分遗产税制。总分遗产税制,是将上述两种税制综合,它的纳税人是遗产的管理人、遗嘱执行人和遗 产继承人、受遗赠人。它先对总遗产征税,然后对分配到遗产继承人或受遗赠人超过一定标准的遗产再征税。在遗产处理上,采用税一分,即先交税,再分 遗产,超标准部分再交税。目前,意大利、加拿大、菲律宾等国实行总分遗产税制。

    赠与税是遗产税的辅助税种,有许多国家和地区不单独开征赠与税,只是规定财产所有者在生前若干年内的赠与财产视为遗产进行征税。赠与税可分为两类: 总赠与税和分赠与税。总赠与税的纳税人是财产赠与人,即财产所有者,课税对象是财产所有者生前赠与他人的财产。分赠与税的纳税人是财产受赠人,即接受赠与 财产的人,课税对象是赠与的财产。采用总遗产税制的一般选择总赠与税;而采用分遗产税制的也往往选择分赠与税;美国联邦遗产税和赠与税属于总遗产税制和总 赠与税,目前,美国赠与税并不单独开征。

    美国将夫妻的财产分为共有财产 (communityproperty)和独立财产(separate  property),对于共有财产,无论在谁的名下,其中的一半作为死亡者的遗产,另一半是未亡配偶的财产,不作为死亡者的遗产。对于独立财产,在死亡者 名下财产全部是遗产,在配偶名下财产,不属于遗产。

    2.随着经济的发展和人们财富的递增,不断提高遗产税的免税额,并相应降低遗产税最高边际税率。

    美国遗产税和赠与税的税率和抵扣额是一体的,生前赠与和死后继承,税率和抵扣额是相同的,称为统一抵扣额 (Unified  tax  credit)。它把财产所有者一生中第一次赠与的财产,扣除统一抵扣额,超额部分纳税,以后年度的赠与财产和以前的赠与财产累计计算,扣除以前已缴纳的 赠与税,剩余部分纳税。因为连续累计计税较复杂,现在已采用相当免税额 (applicable  exemption  amount)方法。由于赠与税的免税额最高为100万美元,而遗产税的免税额是随着经济的发展和人们财富的递增不断提高的,2001年的相当免税额为 67.5万美元,(见下表)。所以,美国政府将在2003年后改变这种统一的计税方法,而采用分离计税。

    3.对美国公民、居民和非公民、非居民采用不同的税收政策。

    美国税法规定,美国公民或居民死亡时,无论其财产在美国境内或境外,均为遗产。非美国公民或居民死亡时,其在美国境内的财产为遗产,境外的财产不作 为遗产。如果死者持有绿卡,但不在美国居住,在纳税申报表中可填为居民也可报为非居民。另外,美国公民或居民死亡时的遗产,由美国公民配偶继承,可享受 100%的配偶继承扣减;由非公民配偶继承的遗产,原只抵扣10万美元,2002年调为11万美元。非美国公民或居民死亡时的遗产,不论由美国公民或非公 民配偶继承,只享受11万美元的抵扣额和6万美元的相当免税额,即超过17万美元的部分课征遗产税。

    4.遗产税税制复杂,征税成本较高,财政职能弱化,争议较大。

    由于财产、尤其是不动产的转移,往往难以核定,为此,美国遗产税设置了许多条款,以避免税收流失。仅遗产税纳税申报填写说明书就有20多页,纳税报 表有 40多页,两者合计多达60页以上。正确填写往往需要一个月时间,所以,大多数纳税人都聘请专业人员来完成纳税申报。可以说,美国现行遗产税是美国公认的 最复杂的税种。复杂的税制提高了征税成本,以1998年为例,遗产税收入为230亿美元,而征税成本是480亿美元,征税成本高于税收收入多达250亿美 元。

    遗产税一直是美国的一个小税种,收入有限,筹集财政收入职能不强,一般只占税收收入的1%左右。这一点与大多数西方国家是相似的。从20 世纪80年代以来,一方面,受供给学派减税主张的影响,要求废除遗产税的呼声一直不断。布什总统2001年废除遗产税1年,从2002年起又按2000年 的旧税法执行;另一方面,要求保留遗产税的也大有人在。2001年,120名美国富翁联名在《纽约时报》上发表声明,呼吁政府不要取消遗产税。这些人包括 比尔。盖茨的父亲老威廉、巴菲特、索罗斯、洛克菲勒等。老威廉在请愿书中写道:取消遗产税将使美国百万富翁、亿万富翁的孩子不劳而获,使富人永远富有,穷 人永远贫穷,这将伤害穷人家庭。可见,美国对遗产税存在较大的争议。

    二、我国开征遗产税面临的难点

   对于我国而言,开征遗产税可以调节社会财富、增加财政收入、填补我国税收制度的一个空白,而且,有利于在对外交往中维护我国政府和公民的合法权益, 但是,美国现行遗产税的现状提醒我们,尽管在理论上可以建立一个合理的遗产税制,但是在实际操作中我们面临的问题往往是难以解决的,因为我国公民的纳税意 识、税法的完善程度、税务机关的征收管理水平及技术手段都有待进一步提高。我国开征遗产税将面临下列难点。

    1.不动产的转移难以核查。

    尽管美国有较完善的财产登记制度、财产评估制度、财产监控体系,但是,这个问题在美国也没有很好解决。相比之下,我国尚未建立较完善的财产登记制 度、财产评估制度和财产监控体系,大量不动产的税前转移将侵蚀遗产税的税基。

    2.征收成本高,税收收入低。

    这一问题不仅美国如此,英国、日本、德国等也面临这一问题。可以说,这是一个世界性的难题。

    三、美国遗产税对我国的启示

    1.我国遗产税应采用总遗产税制,不宜单独设立赠与税。

    总遗产税制采用先税后分,即先交税,再分配税后遗产方式,可以减少征税成本,便于征收管理。另外,单独设立赠与税需要有完善的财产登记制度、财 产评估制度及财产监控体系作为依托,而我国是无法在短期内完善上述制度和体系的,所以,不应单独设立赠与税,而应将赠与税并入遗产税中。

    2.在纳税人的选择上既要维护国家主权,又要遵守国际惯例。

    我国遗产税的纳税人应为遗嘱执行人和遗产管理人,考虑到我国的实际情况,对于没有遗嘱执行人和遗产管理人的,纳税人应为遗产继承人和受赠人。同时, 为了维护国家主权,并依据国际惯例,考虑到国际税收重复征税问题,在居民管辖权和地域管辖权重叠时,应以地域管辖权为先。所以,我国遗产税的纳税人应是: 我国公民及居住超过一定时间(如1年)的居民,其死亡后的全部境内、境外财产为遗产;不在我国居住或居住不超过一定时间(如1年)的非公民及居民,其在我 国境内的财产为遗产。

    3.课税对象的确定要体现税收公平和效率原则。

    我国遗产税的课税对象应是死亡者遗留的合法财产,包括动产、不动产和财产权利。动产具体应包括;现金、银行存款、有价证券、金银首饰、珠宝、文物、 机动交通工具、存货等。不动产应具体包括:房屋及附属物。财产权利应具体包括:土地使用权、债权、保险权益等。课税对象的确认、尤其是估价是遗产税计征的 关键环节,在这个问题上应借鉴发达国家的经验,并结合我国国情,充分体现税收公平和效率原则。为此,应按下列方法来进行:

    1)按国际惯例确认遗产。根据国际惯例,动产、不动产应以所在地为准,但机动交通工具,应以使用证照登记机关所在地为准。如果登记机关所在地未开 征遗产税,则机动交通工具作为遗产可并入上述不动产中。财产权利应以登记机关所在地为准。

    2)财产的估价应以财产所有者死亡时的财产市值为标准。世界各国一般都以死亡者财产市值为标准,我国也应如此,并根据不同财产采用不同的估价方 法,经税务机关指定的注册会计师和资产评估师核算,最终由税务机关确认。财产的具体估价方法有以下几种:一是账面价值法。当财产的市值与账面价值基本致 时,可采用该方法;二是现行市价法。当财产的市值与账面价值相差较大时,可应用此方法;三是收益现值法。一般财产权利和不动产等可适用此方法。当未来财产 收益有年限时,可以将未来收益折现。

    4.税率的设计应采用超额累进税率,而且税率级次不宜过多。

    20世纪80年代起,美国供给学派的扩大税基、降低税率、减少税率级次的税收中性化主张逐渐被世界各国认同。目前,世界各国遗产税的最高税率平均 在50%左右,而且,税率级次大多在4-5级左右。所以,我国遗产税最高税率不宜超过50%,税率级次也应在5级以内。

    5.税前应考虑必要的扣除,并鼓励进行公益捐赠。

    一般来说,下列支出应在税前进行扣除:丧葬费用、财产所有者生前应偿而未偿的债务和抵押财产、遗产管理费和公益捐赠。其中,公益捐赠是指用于慈善、 教育、卫生、体育、科研、学术等方面的捐赠。而且,必须通过国家民政部门批准的机构作为中介,经会计师事务所审核,出具有效凭据,才能进行抵扣。我国可以 考虑适当提高公益捐赠的扣除数额,以鼓励财产所有者进行公益捐赠。

    总之,我国开征遗产税将面临较大的挑战,只有不断地完善税收制度,提高公民的纳税意识和法制观念,遗产税才能真正发挥其财政职能和经济职能。

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